Il sistema delle sanzioni amministrative tributarie è stato profondamente revisionato dal D.Lgs. N. 158 del 24.9.2015. Vediamo quali sono le conseguenze principali della riforma.
La riforma del sistema delle sanzioni amministrative tributarie si fonda sostanzialmente sui seguenti principi:
- riduzione del carico sanzionatorio per le violazioni relative ad adempimenti (ad esempio, dichiarazioni) che, sebbene siano stati assolti tardivamente, sono contenuti entro determinati limiti temporali. Le sanzioni sono state rivisitate prevedendo una misura base in senso più favorevole per il contribuente;
- aggravamento delle sanzioni in ragione di comportamenti caratterizzati da particolare “pericolosità fiscale”, consistenti, ad esempio, nell’utilizzo di artifici e raggiri strumentali ad evitare il pagamento delle imposte;
- innovazioni nella parte generale della disciplina sanzionatoria, che incidono sulle modalità di determinazione della pena.
Le nuove disposizioni si applicano a decorrere dal 1° gennaio 2017, ma la legge di stabilità ne prevede l’anticipazione a partire dal 1° gennaio 2016.
Di seguito analizziamo le principali novità per quanto concerne i criteri per determinare la sanzione:
- la sanzione può essere irrogata dagli enti impositori all’interno del c.d. “limite edittale”, quindi tra il minimo e il massimo indicato dalla norma con la precisazione che la sanzione in misura superiore al minimo va adeguatamente motivata;
- la sanzione può essere ridotta sino alla metà del minimo. Si tratta di una possibilità generale in quanto viene eliminato l’aggettivo “eccezionale” con la conseguenza che la riduzione viene ammessa laddove sussistono circostanze che la rendono sproporzionata rispetto al fatto commesso;
- accanto alla riduzione alla metà del minimo per sproporzione tra violazione commessa e sanzione irrogabile, la sanzione è aumentata sino alla metà nei confronti di chi, nei tre anni precedenti, ha commesso violazioni della stessa fattispecie, a meno che le stesse siano state oggetto di accertamento con adesione, mediazione o conciliazione giudiziale. Riduzione e recidiva coesistono in tutti quei casi in cui il contribuente, per esempio, per due anni, ha omesso di dichiarare ricavi o ha dedotto costi non inerenti;
- secondo la normativa previgente, quando il contribuente commette diverse violazioni della legge fiscale, anche in più annualità, le sanzioni non sono, di norma, sommate, per via dell’applicazione del principio del cumulo giuridico, che prevede una sanzione inferiore rispetto all’applicazione del cumulo materiale, dove si prevede la somma delle singole pene. Il cumulo giuridico trova applicazione anche nell’ambito del reclamo/mediazione nonché in caso di conciliazione giudiziale, rendendoli particolarmente convenienti. La legge di riforma delle sanzioni amministrative prevede che il cumulo giuridico opera limitatamente alla singola imposta e alla singola annualità, riducendone così la sua portata applicativa. Ad esempio: in caso di conciliazione giudiziale o di mediazione la mancata indicazione di un compenso non consente di beneficiare delle norme sul cumulo, in quanto l’omissione rileva ai fini reddituali e IVA.
Per quanto riguarda i tardivi versamenti è il caso di segnalare che le inadempienze contenute entro i 90 giorni prevedono il dimezzamento della sanzione.
In applicazione della novità, i tardivi versamenti saranno così sanzionati:
- per i ritardi sino a 14 giorni, la sanzione operante sarà quella del 15% ridotta a 1/15 per giorno di ritardo;
- per i ritardi da 15 a 90 giorni, la sanzione sarà pari al 15%;
- per i ritardi superiori a 90 giorni, la sanzione sarà pari al 30%.
La riduzione opera in via autonoma rispetto al ravvedimento operoso, per cui la riduzione alla metà della sanzione e l’abbattimento in applicazione del ravvedimento dovranno essere applicati congiuntamente.
Anche il modello F24 a zero trova la sua sanzione: l’omessa presentazione del modello F24 contenente i dati relativi all’eseguita compensazione viene punita in misura pari a € 100,00. Tale sanzione, indipendentemente dal ravvedimento operoso, è ridotta a € 50,00 se il ritardo non è superiore a 5 giorni lavorativi.
Viene punito chi chiede a rimborso l’eccedenza IVA detraibile risultante dalla dichiarazione in assenza dei presupposti di cui all’art. 30 del DPR 633/72, con una sanzione pari al 30% del credito rimborsato. Si sottolinea che la norma punisce non la semplice richiesta di rimborso non spettante, ma il suo ottenimento. Infatti, la sanzione è pari al 30% del credito “rimborsato”.
Per quanto concerne l’omessa, tardiva o errata trasmissione delle certificazioni da parte del sostituto d’imposta, entro il 7 marzo, si prevede accanto alla sanzione relativa alla singola certificazione di € 100, un limite massimo per ogni sostituto d’imposta pari a € 50.000. Inoltre, in caso di certificazione trasmessa entro sessanta giorni dal termine, opera la riduzione di un terzo con un massimo di € 20.000,00.
Nicolò Cipriani – Centro Studi CGN
