Prima di procedere con la chiusura del bilancio d’esercizio è necessario valutare l’eventuale rilevazione di scritture di assestamento ai fini di ottemperare ai principi contabili di competenza e prudenza per la corretta determinazione del risultato d’esercizio e la rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e finanziaria dell’impresa. Di seguito, forniamo alcuni spunti sulle principali fattispecie che possono portare alla iscrizione di assestamenti contabili.
RIMANENZE FINALI
Il principio contabile n. 13 definisce criteri di valutazione e rilevazione delle rimanenze finali.
La rilevazione deve essere effettuata quando si ha il passaggio di proprietà dei beni. Si devono quindi considerare rimanenze:
- beni di proprietà;
- beni di proprietà, ma situati presso terzi (ex: conto lavorazione, conto deposito, ecc.);
- beni acquistati ma non ancora ricevuti;
- beni acquistati ma la cui fattura non è ancora stata ricevuta.
Non sono, invece, rimanenze i beni presenti in azienda ma di proprietà di terzi; tali beni dovranno essere indicati nei conti d’ordine.
È buona prassi includere nella documentazione relativa al Bilancio (e al successivo inventario) l’elenco dettagliato delle rimanenze raggruppate secondo categorie omogenee e con espressa indicazione del criterio di valutazione utilizzato, al fine di superare eventuali obiezioni e contestazioni circa l’inattendibilità delle scritture contabili.
Criteri di valutazione
In base all’art. 2426 Cod. Civ. le rimanenze devono essere determinate considerando il costo storico di acquisto/produzione dei beni. Esistono però diversi metodi per valutare il magazzino:
- FIFO: i beni escono dal magazzino secondo l’ordine di entrata. Le rimanenze sono quindi costituite dai beni di più recente acquisto/produzione e quindi la valutazione avviene secondo prezzi/costi più recenti
- LIFO: i primi beni ad uscire dal magazzino sono gli ultimi entrati. La valutazione quindi avviene a prezzo/costo più vecchio
- Costo medio ponderato: somma dei costi dei beni prodotti e acquistati / quantità dei beni
- Costo specifico: le rimanenze sono date dalla somma dei costi di acquisto/produzione dei singoli beni. È il metodo utilizzato per i beni ad elevato valore e specificatamente individuabili.
Si noti come, tra i metodi sopra citati, quello meno diffuso sia il LIFO; questo perché la valutazione basata sul costo storico più vecchio non fornisce una rappresentazione attendibile e reale della situazione patrimoniale ed economica dell’azienda.
AMMORTAMENTI
L’art. 2426, comma 2, prevede che “il costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la cui utilizzazione è limitata nel tempo deve essere sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in relazione con la loro residua possibilità di utilizzazione. Eventuali modifiche dei criteri di ammortamento e dei coefficienti applicati devono essere motivate nella nota integrativa”.
Si deve fare una distinzione per quanto riguarda l’inizio del periodo di ammortamento civilistico da quello fiscale:
- ammortamento civilistico: in base all’OIC 16 l’ammortamento inizia quando il bene è disponibile e pronto all’uso;
- ammortamento fiscale: in base all’art. 102, comma 1, del Tuir l’ammortamento inizia nell’esercizio in cui il bene è entrato in funzione.
Importante novità apportata dalla Legge di stabilità 2016 è il cosiddetto Superammortamento: per tutti i beni strumentali nuovi acquistati dal 15.10.2015 al 31.12.2016 è prevista la facoltà di dedurre, ai soli fini fiscali, un costo del 40% superiore al costo d’acquisto (con conseguente variazione in diminuzione in Unico). Dal punto di vista civilistico, invece, il bene verrà ammortizzato secondo le aliquote ordinarie.
ACCANTONAMENTI
Gli accantonamenti rappresentano una delle voci più delicate da affrontare in sede di chiusura del bilancio in quanto sono relativi a passività potenziali connesse a situazioni già esistenti alla fine dell’esercizio, ma il cui valore è oggetto di stima. Di seguito tratteremo di due fondi in particolare: Fondo per rischi e oneri e Fondo svalutazione crediti.
Fondo per rischi e oneri
L’art. 2424-bis, comma 3, del Cod. Civ. stabilisce che “Gli accantonamenti per rischi ed oneri sono destinati soltanto a coprire perdite o debiti di natura determinata, di esistenza certa o probabile, dei quali tuttavia alla chiusura dell’esercizio sono indeterminati o l’ammontare o la data di sopravvenienza.”
È l’OIC 31 che definisce i criteri di rilevazione, riclassificazione e valutazione di tali accantonamenti. Per determinarne il valore si deve tenere conto dei principi generali del bilancio, di statistiche legate a situazioni analoghe a quelle che si devono “stimare”, si può ricorrere al supporto di esperti esterni all’azienda e, ad ogni modo, si devono mettere in atto tutte le operazioni necessarie al raggiungimento di una valutazione attendibile.
Il fondo deve intendersi diretto, ovvero da utilizzarsi qualora si sostengano i costi per i quali è stato rilevato (ovvero le uniche spese in ragione delle quali diventa possibile usufruire del fondo stesso); in questo specifico caso, quindi, non vi potrà essere imputazione del costo a conto economico.
Ovviamente, essendo il fondo basato su “stime”, alla fine di ogni esercizio sarà buona prassi procedere con la verifica del valore e, laddove fosse necessario, il relativo adeguamento.
Fondo svalutazione crediti
L’art. 2426, comma 8, del Cod. Civ. e l’OIC 15 prevedono che i crediti siano iscritti a bilancio secondo il valore di presumibile realizzo. Da questo ne consegue che i crediti possano essere rettificati per tenere conto di tutte quelle situazioni che comportino una diminuzione del loro valore.
In questo caso, oltre alla normativa civilistica, dobbiamo far riferimento anche a quella fiscale. Infatti, in base all’art. 106 del Tuir, solo lo 0,5% del valore nominale dei crediti è deducibile ai fini delle imposte, fino a che gli accantonamenti/svalutazioni non raggiungono il 5% dei crediti iscritti a bilancio.
Questo significa che se il fondo svalutazione crediti supera tale limite, l’eccedenza è fiscalmente indeducibile e comporterà una variazione in aumento in Unico.
DOCUMENTI DA RICEVERE/EMETTERE
I beni/servizi già acquistati/utilizzati ma per i quali non è ancora contabilizzata la fattura del fornitore danno origine alla rilevazione di Fatture da ricevere; così come la vendita di beni o servizi già effettuati per i quali non è ancora stata emessa fattura danno origine alla rilevazione di Fatture da emettere.
Ma quando si considerano di competenza i beni e i servizi?
Beni/Merci: sono di competenza dell’esercizio in cui avviene il passaggio di proprietà
Servizi: sono di competenza dell’esercizio in cui vengono ultimati o, se antecedente, in cui è avvenuto il pagamento del corrispettivo.
Si ricorda la particolarità legata alla fattispecie delle fatture da emettere da parte di agenti e rappresentanti di commercio in relazione a provvigioni maturate nell’esercizio precedente ma fatturate in quello successivo. In questo caso, anche la relativa ritenuta d’acconto sarà esposta, ai fini dello scomputo, nel modello Unico all’interno del quale confluiscono i redditi in oggetto, seguendo il medesimo principio di competenza.
Per la trattazione di ratei e risconti e delle scritture relative al personale dipendente si rimanda agli articoli precedentemente pubblicati.
Elisa Fontana – Centro Studi CGN
