Il bilancio d’esercizio deve essere redatto secondo il principio di competenza economica, così come disposto dall’art. 2423 bis del Codice Civile. A tale scopo, a fine esercizio, è necessario rilevare tutte le scritture di assestamento che consentono di determinare il risultato d’esercizio e il patrimonio dell’azienda secondo tale criterio. Tra queste rivestono particolare rilievo le scritture di integrazione e rettifica, che analizziamo in questo articolo.
Le scritture di integrazione sono relative a costi e ricavi la cui manifestazione numeraria è posticipata rispetto alla competenza economica (ratei) ed inoltre si riferiscono ad altri costi e ricavi di competenza dell’esercizio non registrati in precedenza (ad esempio: documenti da ricevere/emettere, Tfr, rischi per perdite di crediti, etc.), mentre le scritture di rettifica sono relative a costi e ricavi la cui manifestazione numeraria è anticipata rispetto alla competenza economica (risconti).
Di seguito definiamo esattamente cosa sono ratei e risconti la cui disciplina e i cui criteri di valutazione e di rilevazione contabile sono definiti dall’art. 2424bis Codice Civile e dall’OIC 18:
- ratei attivi: ricavi di competenza dell’esercizio ma rilevati contabilmente in esercizi successivi
- risconti attivi: costi rilevati contabilmente nell’esercizio ma di competenza di esercizi successivi.
Tali variazioni determinano rispettivamente un aumento di ricavi e una riduzione dei costi di competenza con conseguente effetto sul risultato economico in termini di aumento dell’utile o riduzione della perdita.
- ratei passivi: costi di competenza dell’esercizio ma rilevati contabilmente in esercizi successivi
- risconti passivi: ricavi rilevati contabilmente nell’esercizio ma di competenza di esercizi successivi.
Al contrario di quanto analizzato precedentemente, le rilevazioni di ratei e risconti passivi determinano rispettivamente un aumento di costi e una riduzione dei ricavi, con effetto peggiorativo sulla determinazione del risultato economico.
Si noti come ratei e risconti si riferiscano a componenti di reddito la cui competenza ricade a cavallo di due o più esercizi; non devono quindi essere confusi con costi e ricavi anticipati, ossia costi e ricavi registrati nell’esercizio ma di competenza interamente dell’esercizio successivo.
Analizziamo ora alcuni esempi pratici
La società Alfa Srl stipula un contratto di leasing della durata di 10 anni (dal 01.01.2015 al 31.12.2025) che prevede il versamento di un maxicanone di € 20.000
- Durata leasing: 4.018 giorni
- Competenza 2015: 365 giorni
Data di registrazione: 01.01.2015
A fine esercizio il maxicanone viene rettificato per la quota parte di competenza degli esercizi successivi:
€ 18.183,18 = 20.000 (importo totale) /4.018 (durata totale) * 3.653 (giorni di competenza degli esercizi successivi).
Data di registrazione: 31.12.2015
In data 01.01.16 (o altra data dell’esercizio successivo a quello di pagamento) verranno girocontati i risconti attivi.
Data di registrazione: 01.01.2016
A fine esercizio 2016 si dovrà procedere nuovamente con la rilevazione della quota parte di costi relativi agli esercizi successivi (competenza 2016: 366 giorni).
Data di registrazione: 31.12.2016
Ovviamente tale scrittura dovrà essere effettuata al 31.12 di ogni esercizio fino al termine del leasing o finché il contratto risulta in essere.
La società Azienda Snc paga una fattura dell’Enel emessa il 31.03.2016 e relativa a costi di competenza tra l’01.12.15 e il 29.02.16.
Durata competenza: 91 giorni
- 31 giorni – competenza 2015
- 60 giorni – competenza 2016
In data 31.12.2015 verrà rilevata la quota parte di costo energia elettrica, rilevato e pagato il 31.03.16, di competenza del 2015:
€ 681,32 = 2.000 (importo totale costo pagato) /91 (durata totale) * 31 (giorni di competenza del 2015).
Data di registrazione: 31.12.2015
Al momento del pagamento, oltre a rilevare l’uscita di cassa/banca, si dovrà procedere con lo storno del costo di competenza del 2015, già rilevato al 31.12.15, e la chiusura del conto ratei passivi.
Data di registrazione: 31.03.2016
Particolare attenzione va prestata alla rilevazione delle competenze bancarie a fine esercizio. Un errore comune è quello di registrare interessi attivi/passivi su depositi bancari, commissioni e spese bancarie come ratei attivi/passivi considerandoli come di competenza a cavallo di due esercizi.
Si devono invece rilevare come proventi bancari da accreditare/oneri bancari da addebitare in quanto di competenza interamente dell’esercizio. Questi crediti/debiti verranno chiusi nell’esercizio successivo quando si registrerà l’accredito dei proventi o l’addebito degli oneri.
Data di registrazione: 31.12.2015
Data di registrazione: 31.01.2016
Riclassificazione in bilancio
L’art. 2424 del Codice Civile prevede che ratei e risconti siano indicati in specifiche voci dello Stato Patrimoniale:
- ratei e risconti attivi: Attivo – voce D
- ratei e risconti passivi: Passivo – voce E
Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata possono indicare ratei e risconti attivi nella voce C. II – Crediti dell’attivo circolante e ratei e risconti passivi nella voce D – Debiti del passivo (art. 2435bis, comma 2, Codice Civile).
Dettaglio in nota integrativa
L’art. 2427, comma 1, del Codice Civile prevede che in nota integrativa venga indicata “la composizione delle voci “ratei e risconti attivi” e “ratei e risconti passivi” quando il loro ammontare è apprezzabile, (…)”.
Nel caso in cui sia rilevante, in nota integrativa, deve essere riportata anche la suddivisione di ratei e risconti con durata entro e oltre l’esercizio successivo e oltre i 5 anni.
Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata possono omettere in nota integrativa tale dettaglio.
Elisa Fontana – Centro Studi CGN
