È denominata trattamento di fine mandato (T.F.M.), l’indennità che può essere prevista di comune accordo tra società ed amministratore, in aggiunta alla corresponsione del compenso annuale e da corrispondersi alla fine del mandato. Vediamo qual è la disciplina civilistica e qual è il trattamento fiscale previsto per tale indennità.
Il T.F.M. non è un istituto previsto dal codice civile, ma un accordo che liberamente può essere raggiunto tra la società e l’amministratore. Infatti, l’art. 2389 del codice civile che tratta dei compensi agli amministratori non lo prevede, ma per molti tale istituto va fatto rientrare nella disciplina prevista dall’art. 2120 del predetto codice, che riguarda il trattamento di fine rapporto nel lavoro subordinato.
Nella prassi, l’indennità è prevista abbastanza di frequente.
Si tratta di stabilire, oltre al compenso annuale, una indennità da corrispondersi alla fine del mandato, che può essere determinata, per ogni anno di amministrazione, in misura fissa, variabile a seconda del risultato d’esercizio, o in misura mista (quindi in parte fissa e in parte variabile).
Il detto accordo potrà essere previsto al momento della stipula dell’atto costitutivo della società oppure anche successivamente.
Comunque sia determinata, la suddetta indennità deve essere rilevata tra i costi dell’esercizio in cui l’amministratore assegnatario ha esercitato la sua funzione.
L’accantonamento potrà essere effettuato:
- mediante la rilevazione a fine esercizio del costo a favore di uno specifico fondo da appostarsi nelle passività (accantonamento TFM amministratore a Fondo TFM amm.re)
- oppure mediante la sottoscrizione di un’apposita polizza assicurativa, che quindi, oltre la scritturazione contabile di cui sopra, comporterà all’atto del pagamento del premio, anche l’iscrizione tra le attività del credito verso l’assicurazione (Crediti v/assicurazione XX a cassa o banca).
Dal punto di vista civilistico dunque tutto chiaro.
Ma quale trattamento fiscale subirà in capo all’amministratore la liquidazione della predetta indennità?
L’Agenzia delle Entrate, con risoluzione n. 211/E – 2008, ha chiarito che, se il diritto all’indennità di TFM risulta da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto:
- l’accantonamento di cui si tratta sarà deducibile per competenza (diversamente sarà deducibile in base al principio di cassa);
- la tassazione in capo all’amministratore sarà di tipo separato (art. 17 c.1 lett. c) TUIR.
In realtà, a parere di chi scrive, l’affermazione dell’Agenzia delle Entrate a proposito dell’applicazione del principio di competenza condizionata al tempo in cui l’indennità è stabilita tra le parti, appare inopportuna.
Infatti, l’unico richiamo normativo al momento della stipula dell’accordo è presente nel predetto art. 17 TUIR e non nell’art. 105 del TUIR al quale rifarsi per la questione (in questo senso si esprime l’AIDC nella norma di comportamento n. 180 dell’aprile 2011).
Quindi, per non precludersi la possibilità di usufruire della tassazione separata (generalmente più conveniente) occorrerà far sì che la previsione del trattamento di fine mandato abbia “data certa” anteriore all’accettazione dell’incarico da parte dell’amministratore.
Per raggiungere lo scopo, ad esempio, si potrà:
- produrre l’estratto notarile della delibera trascritta sul libro verbali soci;
- documentare l’avvenuto invio della predetta delibera all’amministratore, mediante raccomandata in plico senza busta;
- documentare l’avvenuta registrazione della delibera, presso l’Agenzia delle Entrate.
All’atto dell’erogazione, la società opererà la trattenuta di una ritenuta d’acconto del 20%, mentre ai sensi del predetto art. 17 c. 3 del TUIR, sarà l’amministrazione finanziaria ad applicare la tassazione più favorevole al contribuente.
L’art.24 c. 31 del D.L. 201/2011 convertito in L. 214/2011 ha precisato che alla quota delle indennità d’importo complessivamente eccedenti un milione di euro non si applica il regime di tassazione separata; tale importo eccedente concorrerà alla formazione del reddito complessivo.
In generale, detta disposizione si applica a tutti i compensi e a tutte le indennità a qualsiasi titolo erogati agli amministratori delle società di capitali (vedi par. 1.3 della circolare Agenzia Entrate n. 3/E-2012).
La disposizione riguarda le indennità e i compensi il cui diritto alla percezione è sorto a decorrere dal 1 gennaio 2011.
Infine, l’indennità subirà il prelievo dei contributi previdenziali dovuti alla gestione separata INPS, secondo il carico gravante sul compenso ordinario.
Dott. Rag. Giuseppina Spanò – Palermo
