Una delle novità più significative inserita nella legge di bilancio per il 2017, che ha avuto un notevole impatto per le imprese di piccole dimensioni e che ha suscitato dubbi e perplessità, è senz’altro la riforma della disciplina contabile e fiscale. Chiariamo qual è l’impatto operativo di questa novità.
Si tratta di una riforma riguardante le imprese che adottano la contabilità semplificata, dove si prevede l’abbandono del principio di competenza per la determinazione del reddito in favore dell’adozione del principio di cassa, così come previsto per i redditi da lavoro autonomo.
Nel nuovo regime naturale per le imprese minori, le componenti economiche rilevanti concorrono alla formazione del reddito nel momento della loro manifestazione numeraria, vale a dire all’atto del loro incasso (se positivi) o pagamento (se negativi). L’aspetto di non facile comprensione è costituito dalla circostanza che la riforma in commento non ha previsto la riformulazione del regime delle perdite fiscali, che restano utilizzabili in riduzione del reddito complessivo, nel limite del loro ammontare, senza la possibilità di riportare l’eccedenza nei periodi d’imposta successivi. Né è stata introdotta una norma che in qualche maniera mitigasse gli effetti della deduzione integrale delle rimanenze esclusivamente nel 2017 senza la possibilità di un riporto negli anni successivi.
La disciplina delle perdite comporta che le imprese minori (individuali e società di persone) e i lavoratori autonomi, che hanno rilevato una perdita per l’anno 2017 dovranno tener conto delle seguenti circostanze:
- perdite derivanti dall’esercizio di imprese in contabilità semplificata e dall’esercizio di arti e professioni;
- perdite derivanti dall’esercizio di imprese individuali e dalla partecipazione in società in nome collettivo e in accomandita semplice che hanno optato per la contabilità ordinaria.
Nel primo caso, le imprese e gli esercenti arti e professioni in contabilità semplificata potranno utilizzare nel modello Redditi 2018 le eventuali perdite prodotte a riduzione del reddito complessivo, sino a concorrenza di quest’ultimo, in una logica di compensazione orizzontale. Vale a dire la perdita potrà essere portata a riduzione degli altri redditi prodotti dallo stesso contribuente nel medesimo periodo d’imposta anche in relazione ad altre categorie reddituali effettuando la diretta riduzione del reddito complessivo. La parte eccedente della perdita rispetto agli altri redditi non potrà essere riportata nei periodi d’imposta successivi, con la conseguenza che tale differenza andrà definitivamente persa.
Facciamo un esempio riguardante una persona fisica che possiede un reddito di lavoro subordinato e contestualmente esercita un’attività di impresa in contabilità semplificata.
Il reddito complessivo è determinato dalla somma algebrica delle due tipologie reddituali e la differenza negativa pari a euro 12.000 rappresenta una perdita che non potrà essere portata fiscalmente a nuovo.
Nella situazione delineata nell’esempio, il contribuente con un reddito complessivo negativo potrà essere considerato familiare fiscalmente a carico e in sede di ISEE la circostanza avrà sicuramente la sua rilevanza.
Se lo stesso contribuente adotta invece la contabilità ordinaria, il regime delle perdite è completamente differente. In tale contesto le regole prevedono che se il risultato fiscale dell’esercizio dà luogo ad una perdita, essa potrà essere compensata esclusivamente con gli altri redditi della medesima natura. L’eventuale eccedenza potrà, invece, essere riportata negli esercizi successivi per essere compensata con redditi della stessa categoria con le seguenti subordinate:
- se la perdita è realizzata nei primi tre periodi d’imposta di una nuova attività produttiva senza alcun limite temporale;
- in tutti gli altri casi, dal quarto esercizio o se si tratta di prosecuzione di un’attività d’impresa preesistente, entro il quinto anno successivo alla sua formazione.
Considerando una persona fisica che possiede un reddito di lavoro subordinato e contestualmente esercita un’attività di impresa in contabilità ordinaria e partecipa in una società di persone sempre in contabilità ordinaria si genera la seguente situazione:
La tenuta della contabilità in ordinaria consente la compensazione ovvero l’imputazione della perdita d’impresa in diminuzione di altri redditi della medesima natura conseguiti nell’anno di imposta e, in caso di incapienza, viene riconosciuta la possibilità di riportare la perdita fiscale residua nei successivi periodi d’imposta, ma non oltre il quinto, al fine di poterla compensare con futuri redditi d’impresa, sino a concorrenza degli stessi.
In pratica l’anno successivo si potrà verificare la seguente situazione:
La perdita riportabile azzererà i redditi d’impresa e di partecipazione e la parte residua di euro 2.000 potrà essere riportata ancora l’anno successivo.
Per l’anno 2017, i contribuenti in contabilità semplificata rischiano di conseguire una super perdita virtuale a cui faranno seguito maggiori redditi altrettanto virtuali per gli anni successivi fino alla cessazione dell’attività con conseguenze negative per le imprese di più piccole dimensioni che dovranno versare imposte su utili fittizi. Si perviene ad una situazione diametralmente opposta nel caso in cui i contribuenti adottino la contabilità ordinaria. Si tratta di una disparità di trattamento difficilmente giustificabile, che si fonda sul regime di contabilità creando iniquità tra soggetti nelle medesime condizioni.
Nicolò Cipriani – Centro Studi CGN
