Un contribuente persona fisica che subentra in qualità di donatario nell’attività del donante, assumendo i beni dell’azienda in continuità di valori fiscali ai sensi dell’articolo 58 del T.U.I.R., può dedurre il valore delle rimanenze finali al 31 dicembre 2017 trasferite con atto di donazione.
Lo ha chiarito l’Agenzia delle Entrate in risposta all’interpello del 2 novembre 2020 n. 516 di un contribuente persona fisica titolare di un’impresa in contabilità semplificata per cassa che ha ricevuto in donazione nel 2019 l’unica azienda della madre (anch’essa in contabilità semplificata per cassa) comprensiva di beni strumentali e merci, che chiedeva chiarimenti in merito al comportamento da adottare ai fini delle imposte dirette.
Nella fattispecie, il contribuente donatario nel 2019 ha realizzato un reddito elevato a seguito della vendita delle merci ricevute attraverso la donazione e dal fatto di non poter dedurre i relativi costi già dedotti dalla donante nel periodo d’imposta 2017 (primo anno di applicazione del regime semplificato per cassa).
La premessa è che il nuovo articolo 66 del T.U.I.R., come modificato dall’articolo 1, commi da 17 a 23 della legge 11 dicembre 2016 n. 232 (legge di Bilancio 2017) prevede che il reddito d’impresa dei soggetti che applicano il regime di contabilità semplificata è costituito dalla differenza tra l’ammontare dei ricavi di cui all’articolo 85 e degli altri proventi di cui all’articolo 89 e quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’attività d’impresa.
La differenza è aumentata dei ricavi di cui all’articolo 57, dei proventi di cui all’articolo 90, comma 1, delle plusvalenze realizzate ai sensi dell’articolo 86 e delle sopravvenienze attive di cui all’articolo 88 e diminuita delle minusvalenze e sopravvenienze passive di cui all’articolo 101.
Con questo regime di determinazione del reddito, si deroga al criterio di competenza per i ricavi e i costi sostenuti, ma rimangono ferme le regole di determinazione e imputazione temporale dei componenti positivi e negativi quali le plusvalenze e le minusvalenze, le sopravvenienze attive e passive, gli ammortamenti e gli accantonamenti. Per quanto concerne le rimanenze finali e le esistenze iniziali di merci, esse non assumono più rilevanza.
Il donante, nel periodo d’imposta 2017, ha realizzato perdite fiscali attribuibili alla deduzione del reddito del primo periodo di applicazione del regime semplificato per cassa. Le suddette perdite avrebbero potuto essere utilizzate dalla donante in applicazione del predetto regime nei periodi 2018 e 2019 (articolo 1, commi 25 e 26 della L. 30 dicembre 2018).
Ma a inizio 2019 è avvenuta la donazione dell’azienda e, tra i valori fiscali dell’azienda pervenuta, le rimanenze assumono valore fiscale pari a zero a seguito della predetta deduzione operata nel 2017. Dal momento che il nuovo articolo 66 del T.U.I.R. non consente di dare rilevanza alle esistenze iniziali e finali di magazzino, non risulta possibile attribuire alle giacenze di magazzino un valore fiscale, nonostante le merci risultano parte dell’azienda trasferita.
Nel caso esaminato, la donazione dell’azienda determina l’insussistenza dei costi di acquisto delle merci in magazzino trasferite, creando un effetto distorsivo che il Legislatore ha inteso scongiurare per le perdite maturate nel periodo 2017 a seguito della deduzione del valore delle rimanenze.
Esaminato il caso specifico, per l’Agenzia delle Entrate il contribuente che subentra come donatario nell’attività del donante, assumendo i beni dell’azienda in continuità di valori fiscali, può dedurre il valore delle rimanenze finali al 31 dicembre 2017 (trasferite mediante atto di donazione) nel periodo d’imposta 2019 e successivi.
L’Agenzia precisa però che la deduzione è consentita per un ammontare pari al minore tra:
- il valore delle rimanenze indicato nell’atto di donazione;
- l’ammontare della perdita maturata dal donante nel 2017 attribuibile alla integrale deduzione delle rimanenze finali, ridotta della quota utilizzata dall’azienda dante causa della donazione nei successivi periodi d’imposta 2018 e 2019 limitatamente alla quota proporzionalmente ascrivibile alla integrale deduzione delle rimanenze.
Antonino Salvaggio – Centro Studi CGN
