Uno dei casi più interessanti che si presenta al redattore del bilancio è quello che riguarda la valutazione dei lavori e delle opere in corso di esecuzione alla data di chiusura dell’esercizio. Quali sono le regole per contabilizzare tali lavori ed opere?
Per definizione (principio contabile OIC23) al § 5 si legge: Un lavoro in corso su ordinazione (o commessa) si riferisce a un contratto, di durata normalmente ultrannuale, per la realizzazione di un bene (o una combinazione di beni) o per la fornitura di beni o servizi non di serie che insieme formino un unico progetto, ovvero siano strettamente connessi o interdipendenti per ciò che riguarda la loro progettazione, tecnologia e funzione o la loro utilizzazione finale.
I lavori, che sono eseguiti su ordinazione del committente secondo le specifiche tecniche da questi richieste, sono normalmente affidati con contratti di appalto o altri atti aventi contenuti economici simili (ad es. la vendita di cosa futura, alcuni tipi di concessioni amministrative) concernenti la realizzazione di opere, edifici, strade, ponti, dighe, navi, impianti, la fornitura di servizi direttamente correlati alla realizzazione di un’opera (ad es. servizi di progettazione) o la fornitura di più beni o servizi pattuiti come oggetto unitario.
Ciò premesso, cominciamo col distinguere le due situazioni che possono prospettarsi alla data di chiusura dell’esercizio:
- i lavori e le opere in corso di esecuzione si concluderanno nell’arco di un anno solare (cd. durata infrannuale);
- i lavori e le opere in corso di esecuzione si concluderanno in un arco di tempo maggiore di un anno solare (cd. durata ultrannuale).
Inoltre, si deve tenere ben presente che esistono:2016-12-OIC-23-Lavori-in-corso-su-ordinazione ART_92_TUIR_valutazione_infrannuale
- le regole civilistiche contenute nel codice civile e nei principi contabili elaborati dall’OIC https://www.fondazioneoic.eu in particolare l’OIC23;
- le regole fiscali dettate dal TUIR (art. 92 e art. 93 D.P.R. n. 917 / 1986), aspetto che sarà trattato in altro articolo.
Come è noto, ciò significa che potremmo dovere fare due conteggi:
- il primo che rispecchierà la valutazione delle rimanenze applicando il principio civilistico-contabile che si riterrà più opportuno in relazione alla casistica dei lavori e delle opere in esecuzione da esaminare;
- il secondo che dovrà rispettare le regole fiscali fissate per la valutazione delle rimanenze dei lavori e delle opere in esecuzione (ove diverso dal criterio civilistico adottato).
Infine, si deve avere presente la distinzione delle situazioni in cui un lavoro dia origine a:
i) un “ ricavo”
ii) oppure a una “ rimanenza”.
Volendo dare utili indicazioni civilistiche in relazione a quanto sopra evidenziato si può osservare quanto segue:
Punti 1 e 2: il principio contabile OIC23 al § 6 indica che: per durata si intende il tempo che intercorre tra la data d’inizio di realizzazione dei beni e/o servizi e la data di ultimazione e consegna dei beni e/o prestazione dei servizi entrambe determinate dal contratto; ciò indipendentemente dalla data in cui si è perfezionato il contratto.
Punti i e ii:
punto i) la rilevazione del ricavo avverrà al momento in cui il contratto si considererà completato ossia alla data in cui avverrà il trasferimento dei rischi e benefici connessi al bene realizzato o ai servizi resi. Specificatamente il § 82 dell’OIC23 indica le condizioni al ricorrere delle quali si considera avvenuto il trasferimento dei rischi e dei benefici:
- la costruzione del bene sia stata completata ed il bene accettato dal committente;
- i collaudi siano stati effettuati con esito positivo; in caso di rinvio del collaudo per cause non dipendenti dall’appaltatore, il contratto si può considerare completato, purché vengano rispettate le altre condizioni ai punti 3 e 4 e la richiesta di collaudo sia documentata;
- gli eventuali costi da sostenere dopo il completamento siano di entità non significativa e siano comunque stanziati;
- gli eventuali effetti relativi a situazioni d’incertezza connessi con tali commesse, ancora presenti nonostante la costruzione sia stata completata, possano essere stimati con ragionevolezza e sia possibile effettuare per essi appropriati stanziamenti.
punto ii) rimanenze valorizzate secondo il metodo della “commessa completata”. Con questo criterio (OIC23 §80 -84) i ricavi (e i margini di commessa) saranno riconosciuti al completamento del contratto, per cui la valutazione delle rimanenze per opere e lavori eseguiti ma ancora da completare alla fine dell’esercizio avverrà al costo di produzione.
punto ìì) rimanenze valorizzate secondo il metodo della percentuale di completamento. A proposito si richiama l’art. 2426 c.1 n. 11 c.c. che così recita: I lavori in corso su ordinazione possono essere iscritti sulla base dei corrispettivi contrattuali maturati con ragionevole certezza”, quindi si ammette che la valorizzazione del lavoro eseguito fino a un certo punto (per es. la data di chiusura del bilancio) possa essere commisurata proporzionatamente al corrispettivo pattuito. In questo caso si parlerà di “metodo della percentuale di completamento”. Resta salva la sua determinazione, coi diversi criteri previsti, che saranno trattati in un altro articolo. L’OIC23 § 14 e 15 a proposito si esprime come segue: Lo stato di avanzamento (o percentuale di completamento) rappresenta, in termini percentuali o in base a misurazioni fisiche, l’entità dei lavori in corso già eseguiti dall’appaltatore ad una certa data antecedente al completamento della commessa (ad esempio alla data di redazione del bilancio). Il ricavo maturato (o corrispettivo maturato) rappresenta la quota dei ricavi di commessa determinata con riferimento allo stato di avanzamento dei lavori ad una certa data (e che quindi, aggiunge l’autore, rappresenta il valore delle rimanenze finali d’esercizio iscrivibili in bilancio).
Dott. Rag. Giuseppina Spanò – Palermo
