In prospettiva della redazione dei bilanci di esercizio al 31/12/2023, si rende necessario verificare i criteri per il passaggio tra le diverse forme di bilancio. Il bilancio viene redatto dagli amministratori della società alla chiusura di ogni esercizio sociale ed è composto da una serie di documenti che le imprese devono redigere allo scopo di rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria ed il risultato economico della gestione sociale. Il documento contabile può assumere diverse forme: accanto al bilancio in forma ordinaria riservato alle società di medie o grandi dimensioni, sussistono forme semplificate di bilancio con minori oneri informativi di cui agli artt. 2435 bis (bilancio in forma abbreviata) e 2435 ter (bilancio delle microimprese in forma semplificata) riservato alle società di piccole dimensioni che vanno redatti in ragione dei seguenti parametri dimensionali:
| LIMITI DIMENSIONALI |
MICROIMPRESE (Art. 2435-ter c.C.) |
FORMA ABBREVIATA (Art. 2435-bis C.C.) |
FORMA ORDINARIA |
| NO TITOLI NEGOZIATI IN MERCATI REGOLAMENTATI | |||
| TOTALE ATTIVO | ≤ € 175.000 | ≤ € 4.400.000 | > € 4.400.000 |
| RICAVI VENDITE E PRESTAZIONI | ≤ € 350.000 | ≤ € 8.800.000 | > € 8.800.000 |
| DIPENDENTI IN MEDIA ESERCIZIO | ≤ 5 unità | ≤ 50 unità | > 50 unità |
Per il passaggio da una forma all’altra di rango superiore, è necessario tener presente quanto disposto all’ultimo comma degli artt. 2435 bis (bilancio in forma abbreviata) e 2435 ter (bilancio per microimprese) secondo i quali, similarmente, dispongono il passaggio quando per il secondo esercizio consecutivo le società abbiano superato due dei limiti sopra indicati. La formulazione “secondo esercizio consecutivo”, in un’ottica prudenziale, deve essere interpretato nel senso che il passaggio a un bilancio di livello superiore possa avvenire a partire dall’esercizio nel quale, per la seconda volta consecutiva, vengono superati due dei tre limiti anzidetti.
Per esempio, si consideri la situazione in cui una società che redigeva il bilancio in forma abbreviata, superi due dei tre limiti indicati per gli esercizi 2022 e 2023. In tale fattispecie, si ritiene che si debba redigere al 31/12/2023 il bilancio in forma ordinaria.
| LIMITI DIMENSIONALI |
Anno 2022 | Anno 2023 |
| TOTALE ATTIVO |
4.800.000 | 4.500.000 |
| RICAVI VENDITE E PRESTAZIONI | 9.500.000 | 8.500.000 |
| DIPENDENTI IN MEDIA ESERCIZIO | 49 | 60 |
Il bilancio al 31/12/2023 deve essere redatto in forma ordinaria in quanto, negli anni 2022 e 2023, due parametri risultano superati. E’ la stessa Relazione ministeriale al D. Lgs.127/91 a precisare che “il bilancio del secondo esercizio consecutivo in cui sono stati superati due dei limiti indicati deve essere redatto in forma ordinaria.”
E’ il caso di osservare:
- che i parametri di riferimento potrebbero anche non essere gli stessi per i due esercizi in osservazione;
- il superamento dei due limiti per un solo anno non comporta la perdita delle semplificazioni. E’ necessario, invece, che i due limiti vengano superati per entrambe le annualità.
Per il passaggio da una forma all’altra di rango inferiore, si deve tener conto del primo comma degli artt. 2435 bis (bilancio in forma abbreviata) e 2435 ter (bilancio per microimprese) secondo i quali, similarmente, dispongono il passaggio quando le società per due esercizi consecutivi non abbiano superato due dei limiti sopra indicati.
E’ il caso di osservare la diversa locuzione utilizzata dal Legislatore per il passaggio da una forma all’altra che ha dato luogo a dibattito in dottrina:
- Verso una forma di rango superiore: a partire dal secondo esercizio consecutivo;
- Verso una forma di rango inferiore: quando per due esercizi consecutivi.
Per due esercizi consecutivi, la dottrina riportata nel documento di Assonime del 18.2.2009 in merito al passaggio tra le diverse forme riconosce la possibilità di redigere il bilancio con le semplificazioni del caso già a partire dal secondo esercizio consecutivo in cui le condizioni richieste sono rispettate. In tale ottica, si ritiene che il bilancio di livello inferiore possa essere redatto a partire dall’esercizio consecutivo a quello nel quale non vengono superati per la seconda volta i limiti. A titolo esemplificativo, si supponga che una società che ha sempre redatto il bilancio in forma ordinaria non superi due dei tre limiti per gli esercizi 2022 e 2023. Secondo dottrina prevalente a cura di Assonime, è possibile redigere in forma abbreviata il bilancio a partire già dall’esercizio 2023.
Secondo altro orientamento tradizionalmente sostenuto dal CNDCEC (documento novembre 2012 e FNC del 30/9/2016), il passaggio a una forma di bilancio di rango inferiore, in un’ottica prudenziale, avverrebbe per il bilancio a partire dall’esercizio successivo al biennio osservato, vale a dire al 31/12/2024.
Nicolò Cipriani – Centro Studi CGN
