Il decreto delegato di riforma IRES ha sostanzialmente modificato le regole fiscali per la determinazione dei redditi durante la fase di liquidazione volontaria, passando da un criterio di tassazione “provvisoria” ad un criterio di tassazione “definitiva”, indipendentemente dalla durata della liquidazione stessa (si veda il contributo “Liquidazioni dei soggetti IRES: con la riforma cambia il criterio di tassazione dei redditi”).
La scelta del legislatore di rendere definitivi i risultati fiscali (redditi o perdite) realizzati durante la fase liquidatoria si ispira al criterio utilizzato dai soggetti in liquidazione che aderiscono al regime di tassazione di gruppo di cui agli artt. 117 e ss. del TUIR. Il legislatore, con la riforma in commento, non ha purtroppo colto l’occasione per coordinare il nuovo regime previsto dall’art. 182, comma 3 del TUIR con il regime del consolidato fiscale nazionale. Si precisa, infatti, che la relazione illustrativa al decreto delegato conferma solamente che la liquidazione volontaria (della società consolidante o della società consolidata) non interrompe il regime di tassazione di gruppo, norma peraltro già contenuta nel decreto attuativo del consolidato medesimo (D.M. 01/03/2018, sostitutivo del previgente D.M. 09/06/2004).
Il legislatore, nel confermare l’applicabilità delle disposizioni contenute nell’art. 11, comma 7 del D.M. 01/03/2018 secondo cui “la liquidazione volontaria della consolidante o della consolidata non interrompe la tassazione di gruppo”, ha precisato che il nuovo regime fiscale di liquidazione dei soggetti IRES, pur non costituendo causa di interruzione della tassazione di gruppo, non risulta ad essa compatibile con riferimento al carry back delle perdite, null’altro disciplinando in merito. Si rammenta che l’art. 12, comma 1, lett. c) del D.M. 01/03/2018 stabilisce un generale criterio di definitività dei redditi o delle perdite dei soggetti IRES in liquidazione volontaria e aderenti al consolidato: “[…] se la liquidazione si protrae oltre l’esercizio in cui ha avuto inizio, il reddito o le perdite fiscali di ciascuno degli esercizi compresi nella liquidazione si considerano definitivi, indipendentemente dalla durata della liquidazione o dell’amministrazione straordinaria stessa”, con la precisazione che “il reddito relativo al periodo d’imposta in cui avviene lo scioglimento della società confluisce, in ogni caso, nella determinazione della tassazione di gruppo”.
Da quanto sopra considerato, emerge che il “nuovo” criterio di definitività dei redditi o delle perdite dei periodi di liquidazione risulterà applicabile a tutti i soggetti IRES, indipendentemente dall’adesione o meno al regime di tassazione di gruppo ed a prescindere dalla durata della liquidazione stessa; tale regola non può valere, invece, per l’applicazione del carry back delle perdite.
Il carry back risulterà infatti applicabile ai soli soggetti IRES in liquidazione volontaria che determineranno il reddito in modalità stand alone; per i soggetti IRES aderenti al regime di tassazione di gruppo, il citato art. 12, comma 1, lett. c) del D.M. 01/03/2018, rappresentando una norma speciale rispetto al nuovo comma 3 dell’art. 182 del TUIR, rende di fatto incompatibile (ed inapplicabile) il meccanismo di carry back con la tassazione consolidata.
Alessandro Braggion – Centro Studi CGN
