Una delle novità più significative dell’ultima di legge di bilancio che ha avuto un notevole impatto per le imprese di piccole dimensioni e che continua a suscitare dubbi e perplessità è senz’altro la riforma della disciplina contabile e fiscale delle imprese minori (art. 1 commi 17 – 23 L. 11.12.2016 n. 232). Chiariamo quali sono certezze e dubbi riguardo a questa importante novità.
Si tratta di una riforma riguardante quelle imprese che adottano la contabilità semplificata dove si prevede l’abbandono del principio di competenza per la determinazione del reddito in favore dell’adozione del principio di cassa così come previsto per i redditi da lavoro autonomo.
Nel nuovo regime naturale per le imprese di minori dimensioni le componenti economiche rilevanti concorrono alla formazione del reddito nel momento della loro manifestazione numeraria, vale a dire all’atto del loro incasso (se positivi) o pagamento (se negativi). L’aspetto di non facile comprensione è costituito dalla circostanza che la riforma in commento non ha previsto la riformulazione del regime delle perdite fiscali che restano utilizzabili in riduzione del reddito complessivo, nel limite del loro ammontare, senza la possibilità di riportare l’eccedenza ai periodi d’imposta successivi (art. 56 comma 2 del TUIR).
All’indomani dell’entrata in vigore della legge di bilancio, da più parti si è invocato un intervento legislativo che risolvesse la questione delle rimanenze di merci alla data del 31 dicembre 2016, che in base alla normativa attuale sono deducibili esclusivamente nel 2017 senza la possibilità di un riporto negli anni successivi.
Le modalità tecniche a disposizione del Legislatore per risolvere il problema sono le seguenti:
- consentire il riporto delle rimanenze nel limite dei ricavi realizzati, fino al loro esaurimento, come è avvenuto per il regime dei contribuenti minimi (rigo LM 3 – Modello Redditi PF);
- consentire il riporto delle perdite fiscali negli anni successivi come avviene per le imprese in contabilità ordinaria.
Allo stato attuale l’unica alternativa per salvaguardare il costo delle giacenze al 31 dicembre 2016 e non sciuparle per intero nel periodo di imposta 2017, è l’opzione per la contabilità ordinaria.
La deducibilità per intero delle rimanenze nel 2017 genera i seguenti effetti negativi:
- i redditi di periodo dal 2018 in poi saranno fortemente penalizzati in quanto in molti casi a fronte dei ricavi non vi sarà alcun costo se la vendita ha riguardato le merci in giacenza. I redditi che si dovranno dichiarare saranno fittiziamente di gran lunga superiori a quelli reali;
- in caso di passaggio al regime di contabilità ordinaria dopo l’anno 2017 la situazione patrimoniale di partenza deve comprendere le rimanenze di magazzino, il cui valore fiscalmente riconosciuto corrisponderà soltanto alle merci giacenti per le quali non è avvenuto il pagamento (circolare della Agenzia delle Entrate n. 11/2017). Quindi potrà accadere che nel primo esercizio in contabilità ordinaria le rimanenze iniziali siano pari a 100 e deducibili per 10;
- in caso di cessazione dell’attività con cessione di azienda si genererà un super reddito formato da una plusvalenza derivante dal corrispettivo delle merci senza la contropartita del costo delle rimanenze.
Alla super perdita virtuale per l’anno 2017 faranno seguito maggiori redditi altrettanto virtuali per gli anni successivi e fino alla cessazione dell’attività con conseguenze negative per le imprese di più piccole dimensioni che dovranno versare imposte su utili fittizi. L’iniquità della norma è evidente: la super perdita del primo anno, in ragione del fatto che le rimanenze e le perdite non siano riportabili negli esercizi seguenti, determina negli esercizi successivi al primo super redditi tassabili per intero.
Da più parti si auspica un intervento da parte del Legislatore, posto che la rettifica del regime di cassa per le imprese minori deve passare necessariamente da una norma di legge non essendo possibile alcuna correzione in sede di interpretazione da parte dell’Agenzia delle Entrate.
Nicolò Cipriani – Centro Studi CGN
