Il Dipartimento delle Finanze, nelle bozze di istruzioni al nuovo modello IMU, ha disposto che il ravvedimento “lungo” in caso di omesso versamento dell’IMU non può essere effettuato entro un anno dall’infrazione, ma entro il termine di presentazione della dichiarazione. In materia di ravvedimento lungo, l’art. 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997 stabilisce che “la regolarizzazione degli errori e delle omissioni è ammessa entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione, ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall’omissione o dall’errore”. Secondo il Dipartimento, essendo la dichiarazione IMU una dichiarazione periodica, il ravvedimento oltre il trentesimo giorno può essere effettuato soltanto entro i termini di presentazione della dichiarazione.
La precisazione di cui sopra è contenuta nella bozza delle istruzioni al nuovo modello IMU, nella parte in cui si afferma che “la dichiarazione IMU [può] essere considerata periodica in quanto, come anche affermato dalla costante giurisprudenza della Corte di Cassazione (si vedano le sentenze 16 gennaio 2009 n. 932 in materia di ICI; n. 2821 e 2823 dell’11 febbraio 2005 e n. 6859 del 1° aprile 2005 in materia di TARSU), l’obbligo di dichiarare il possesso ovvero di dichiarare le variazioni incidenti sulla determinazione dell’imposta, non cessa allo scadere del termine fissato dal legislatore con riferimento all'”inizio” del possesso ma permane finché la dichiarazione non sia presentata e determina, per ciascun anno di imposta, una autonoma violazione punibile ai sensi dell’art. 14, comma 1, del D.Lgs. n. 504 del 1992”.
In base a quanto stabilito dalla Corte di cassazione nella suesposta sentenza in materia di ICI, però, “La condotta omissiva detta, come naturale, sorge con l’inutile scadere del termine (“di presentazione della dichiarazione dei redditi”) fissato per l’adempimento. La stessa, però, non può considerarsi esaurita (effetto istantaneo) al momento del suo sorgere ma deve ritenersi persistente (effetto permanente) finché perdura l’inosservanza non essendo, né logicamente né giuridicamente, vietato o, comunque, inutile l’adempimento tardivo, ovverosia la presentazione della “dichiarazione” (o della “denuncia”) anche dopo la scadenza del termine. La disposizione in esame, infatti, attribuisce alla “dichiarazione … effetto anche per gli anni successivi” (c.d. “dichiarazione ultrattiva”, sulla quale cfr. Cass., trib., 20 maggio 2005 n. 10639)”.
Tuttavia, la Corte di cassazione nella sentenza richiamata dal Dipartimento delle finanze non ha precisato che la dichiarazione ICI è una dichiarazione che deve essere presentata periodicamente. Ha soltanto sostenuto, al contrario, che non cessa l’obbligo di presentare, negli anni successivi, la dichiarazione omessa.
Rispetto al tenore letterale della bozza delle istruzioni sono presenti due distinte criticità:
- il termine mobile di 90 giorni, diversamente da quello fisso previsto per l’ICI che consentiva di dichiarare entro settembre dell’anno successivo le variazioni intervenute nell’anno precedente, rischia di vanificare gli effetti del ravvedimento;
- non tutte le fattispecie sono suscettibili di essere dichiarate ai fini IMU, essendoci diversi casi di esonero (MUI, abitazioni principali, etc.).
In merito alla prima delle due criticità, si pensi a un contribuente che, a decorrere dal 3 gennaio 2013, a seguito della demolizione del fabbricato, debba effettuare il versamento dell’IMU sul valore dell’area edificabile. La bozza delle istruzioni del nuovo modello IMU prevede, al riguardo, l’obbligo di presentare la dichiarazione entro novanta giorni e, cioè, entro il 2 aprile 2013. Nell’ipotesi che il suddetto contribuente non versi, però, l’acconto IMU 2013 entro il 16 giugno, lo stesso potrebbe avvalersi del ravvedimento sprint, di quello breve, ma certamente non potrebbe beneficiare del ravvedimento lungo perché ormai sarebbero decorsi i termini per la presentazione della dichiarazione IMU.
Con riguardo alla seconda criticità, poiché vi sono fattispecie espressamente escluse dall’obbligo di presentare la dichiarazione valida ai fini IMU, ci si chiede a quale termine il contribuente deve fare riferimento. Si pensi, ad esempio, a un contribuente che ha acquistato un fabbricato con regolare rogito notarile. Essendo questa fattispecie esclusa dall’obbligo di presentazione della dichiarazione IMU, nell’ipotesi di mancato versamento dell’acconto, sarà necessario che il Ministero precisi a quali termini dovrà fare riferimento il contribuente.
Massimo D’Amico – Centro Studi CGN
